Resulta habitual que cada vez que existe una investigación de naturaleza económica, se convoque al Servicio de Impuestos Internos (SII) para que intervenga y ejerza su acción punitiva.
Se opina o sin saber, o sabiendo a medias, que basta para que haya delito tributario que exista documentación material o ideológicamente falsa, y que dicho delito lo comete tanto la empresa o persona que emite el documento como el que lo recibió.
Aunque lo anterior no es así, lamentablemente y por razones que adelante expondremos, en la opinión pública se ha instalado la idea de que basta emitir un documento calificado como “ideológicamente falso” para ser responsable de un delito. No importa si el servicio se prestó y que el pago haya sido efectuado. No, lo que importa para efectos de cuestionar, es que el documento se emitió a nombre de quien no recibió el servicio.
La verdad es que en esta parte subyace un error, y no menor, que es atribuirle responsabilidad al emisor, en el uso que el receptor otorga al documento que recibe, sin importar que el servicio se prestó. Si quien recibió el documento, en vez de desagregar el gasto soportado del resultado y afectarlo con impuesto único, decidió rebajar su resultado financiero y tributario, tendrá un problema con el fisco y sus socios, que no consintieron en el gasto. Pero en eso no tiene ni puede tener responsabilidad el emisor, menos si el servicio lo prestó.
Este será responsable sólo si al momento de emitir el documento (boleta o factura), tiene conocimiento del uso indebido que se hará de él, cuestión que, puede entenderse, ocurre cuando el receptor contra la entrega del documento paga una comisión. En este supuesto, el receptor, no paga el valor facturado, sino que una comisión que se calcula sobre el ahorro tributario.
Lo dicho conlleva que los emisores de documentos entregados a SQM, Penta y otras empresas, no tienen ni pueden tener responsabilidad penal por el uso que dichas empresas hicieron de esos documentos, a menos que en vez de recibir el pago de la factura, hayan recibido una comisión por el ahorro tributario de la empresa.
En caso de que los documentos se hayan emitido sin que se haya prestado ningún servicio, entendemos que tampoco puede haber responsabilidad del emisor, por cuanto no es él quien hace el retiro. Tampoco es quien usa el gasto. Por el contrario, lo que hace es reconocer un ingreso, por el que tributa.
Al fisco no debiera importarle si el servicio se prestó o no. Basta que exista el ingreso. Tampoco debiera importarle si el servicio que se prestó es lícito o ilícito, porque en Chile se paga impuesto sobre cualquier beneficio, independiente de su origen.
La pregunta que corresponde hacer en estos casos es si quien recibió el ingreso lo incluyó o no en su declaración de impuesto. Si lo hizo, entendemos que no hay ni puede haber ninguna objeción, porque habría sumado a sus ingresos lo que incrementó su patrimonio. Si no lo hizo, habría incurrido en una omisión, que se sanciona como simple delito, en caso que se acredite la existencia de dolo.
Si quien emitió el documento y reconoció el ingreso, lo traspasó a un tercero que lo recibió sin documentarlo ni incluirlo en su declaración de impuesto, lo que habría sería una cuenta por cobrar entre privados. Esta cuenta, si no se paga, no se refleja en resultado, porque ninguno de ellos es contribuyente sujeto a contabilidad completa. Tampoco procede que se pague impuesto, porque el impuesto se paga cuando el patrimonio se incrementa.
Si lo que ingresó se debe, no es ingreso. Amén de que el impuesto se pagó por el emisor del documento. Aparte de que si se obliga a pagar impuesto a quien recibe el dinero que respaldó otro, lo que se generará será una problemática imposible de resolver, tanto porque la misma renta pagaría impuesto varias veces, como porque en la práctica es usual que los ingresos se reflejan en una sola cuenta y que, con cargo a ella, se hagan varios pagos, que favorecen no sólo a su titular sino que también a terceros.
Pensemos en los depósitos que se hacen a la pareja (cónyuge, conviviente, polola(o), etc.), para financiar los gastos propios y de la familia, o en el depósito que se hace al amigo para que compre por todos, la carne y el bebestible de la parrilla, o para que con esos fondos financie las vacaciones de todo un grupo, etc.
Si se cobrara impuesto tanto a quien documenta el ingreso como a quien en los hechos lo registra, se llegaría a un absurdo. Por eso es que el legislador se conformó en estructurar un sistema en que el Estado no salga perjudicado: el ingreso lo documenta quien lo recibe. El gasto lo hace quien lo paga, siempre que sea del giro y cumpla los requisitos legales. Si no cumple los requisitos, se asume que es un retiro gravado y por lo tanto pierde la virtud del gasto. Es ahí donde el Fisco se resarce, porque cobra un impuesto castigo, que representa el mejor escenario para la caja estatal. El ingreso paga en quien lo recibe y no se usa como gasto en quien lo paga.
Dificulto que en esta operatoria pueda atribuirse seriamente dolo a la empresa, tanto porque está expuesta a ser fiscalizada en 6 años (más tiempo que el plazo de prescripción de la acción penal que es de 5 años), como porque si lo es, y se le cuantifican diferencias, el cobro que se le hace incluye intereses y multas.
No se ve razonable que la empresa refleje como gasto, la factura del cónyuge si el servicio lo prestó el marido, o autorice recibir como documento de respaldo la boleta de la cuñada. No es lógico que lo haga, porque evidentemente no tendrá argumentos para defenderse frente a una revisión. Además que las diferencias determinadas deben pagarse con el impuesto castigo más los recargos legales.
Si la empresa puede corregir su declaración en un plazo mayor que la acción penal, la pregunta que sigue es obvia y es: ¿por qué puede entenderse que obró con dolo, si todavía está corriendo el plazo para corregir? Es decir, a la fecha que prescribe la acción penal, sigue corriendo la acción civil. Ese hecho demuestra que esta situación está pensada para ser resuelta administrativamente. No penalmente.
Ahora bien, y dado que las empresas pueden usar artilugios distintos a los descritos para evadir, como por ejemplo una opción de compra o de venta, o contratos de compras y ventas en cascada, en las que se sabe el día uno que habrá una pérdida o una ganancia, desde un punto de vista tributario lo que tenemos es un ardid de uno para pagar menos y de otro para usar pérdidas o para descargar más.
El efecto en la caja fiscal es cero, pues si el contrato se revierte y se asume que no existió, el que registró el ingreso debe pedir de vuelta el impuesto, si está dentro de la prescripción, y el que usó el gasto, debe afectarlo con el impuesto castigo. Nuevamente, insistimos, la caja fiscal está resguardada, pues en ambos casos el fisco gana, sobre todo si revisa después de tres años, ya que en esa hipótesis se queda con el ingreso o la menor pérdida del que ganó, y el gasto rechazado del que perdió.
No puede entenderse que existe simulación para obtener devolución de impuesto si quien simuló el servicio o la venta es una persona distinta de la que recibió de vuelta la retención fiscal. Tampoco puede entenderse que dicha retención es impuesto, porque la retención no lo es. Así se infiere del artículo 73 y 74 Número 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), que hablan de retención y no de impuesto.
Además que este, como el mismo artículo 73 indica, se calcula sobre la base de los ingresos, y no sobre el consolidado, que regula el artículo 54. A mayor abundamiento el artículo 75 de la LIR establece que las retenciones son abono del impuesto. Es decir, no son impuestos.
Finalmente y como si todo lo anterior no bastara, la ley les da la calidad de Pagos Provisionales, sólo para los efectos de la imputación que refiere el artículo 95. El punto anterior es relevante porque si tuvieran la calidad de Pagos Provisionales, para todos los efectos aplicaría la norma del artículo 98, que le hace aplicable las normas sancionatorias que aplican a los impuestos sujetos a retención. Son impuestos sujetos a retención, y no retención, que no es lo mismo, el impuesto único de segunda categoría, regulado en el Título SEGUNDA CATEGORIA, bajo el párrafo 1 denominado “de la materia y tasa de impuesto”.
